证据规则和证据效力在各种类型的诉讼中均扮演着举足轻重的角色，然而行政诉讼不同于民事诉讼和刑事诉讼，在许多方面不能适用民事诉讼或刑事诉讼的证据制度。其中，税务行政诉讼又独具特色，在诸多方面有别于一般行政诉讼。因此，税务行政诉讼的证据规则和证据效力的认定应当以行政诉讼的相关规定为基础，同时兼顾税务行政诉讼的自身特点。
一、行政诉讼的证据效力及其认定
证明效力，即证据效力，又称证据力、证明力，是指法院依据证据和案件事实间内在联系的紧密程度，判断其对证明案件事实以及影响法官形成内心确信的价值，反映了证据能够证明案件事实的强弱程度。[1]
依诉讼理论，一项证据只有在同时具备关联性、合法性和真实性时，才被认为具有证明效力，以上“三性”构成了证据审查与采信的基本标准，对此，最高人民法院颁布的《关于行政诉讼证据若干问题的规定》（以下简称《行政诉讼证据规定》）中的明确表述（第三十九条规定，“当事人应当围绕证据的关联性、合法性、真实性，针对证据有无证明效力以及证明效力的大小，进行质证”）具有统领性。同时，《行政诉讼证据规定》第五十五条至第六十二条分别从正反两方面规定了证据须具备的合法性和真实性要件，将这一标准具体落实于证据审查的整个过程中。
证明效力大小的判断，主要通过比较每个证据与案件事实之间联系的密切程度来确认，对此，《行政诉讼证据规定》第六十三条做出了较为详尽的规定。此外，在行政诉讼的证据效力的认定过程中，还应当把握补强证据、最佳证据等规则。具体地说，补强证据是指某一证据不能单独作为认定案件事实的根据，只有在其他证据予以佐证补强的情况下，才能作为定案证据。而最佳证据则要求，书面证据所载内容必须以最直接的证据予以证明，只有在原本无法找到或无效等情况下才允许使用副本。[2]
二、税务行政诉讼中证据效力的法律属性
税务行政诉讼是通过司法途径解决税务行政纠纷的制度安排。其目的在于，经由司法程序处理税务争议，一方面保护纳税人、扣缴义务人等当事人的合法权益，监督税务机关依法行使行政职权；另一方面打击税收违法行为，保障税款及时、足额入库，保障国家税收债权的实现。与一般的行政争议相比，纳税争议既有其共性的一面，又有与众不同的特性成分。[3]这就导致了税务行政诉讼与一般行政诉讼之间的差异，进而对税务行政诉讼中的证据效力问题产生了影响。
（一）税务行政诉讼中证据效力的相同属性
1.税务行政诉讼的共性。税务行政诉讼作为行政诉讼的一种特殊类型，自然与一般行政诉讼具有相近或相同之处。因此，税务行政诉讼与一般行政诉讼的共性主要表现在：其一，在原告被告的身份方面，不管是在一般行政诉讼还是税务行政诉讼中，原告（即行政相对人）与被告（即行政机关）相比，均明显处于弱势地位。其二，在审查对象方面，一般行政诉讼对具体行政行为的合法性进行审查，而税务行政诉讼主要审查具体税务行政行为是否侵犯了税务管理相对人的合法权益，两者在本质上是一致的。其三，在案件的审理主体方面，一般行政诉讼和税务行政诉讼均由具有管辖权的法院适用司法程序，作出裁判。
2.税务行政诉讼中证据效力的共性。税务行政诉讼保留了行政诉讼的基本成分，而在证据效力的认定方面，税务行政诉讼与一般行政诉讼也具有很多相近之处。
学者们一般认为，税务行政诉讼属于行政诉讼的一种，其证据种类与行政诉讼的证据种类是一致的，具体包括书证、物证、视听资料、证人证言、当事人陈述、鉴定结论和勘验笔录、现场笔录。[4]税务行政诉讼在证据效力认定的“三性”标准、证据来源、非法证据排除、举证责任分配等基本问题上，也与一般行政诉讼的规定相近。
除此之外，在税务行政诉讼中，相比于普通纳税人，作为被告的税务机关有国家强制力作为后盾，且掌握更多的案件资料，更容易取得证据。故税务行政诉讼的举证、调取证据、质证和认证等各个环节都应该加强对原告的保护力度，使原告在诉讼中可以与被告处于实质上的平等地位。这对保护纳税人的权利、排除非法干扰，实现税务行政审判的公正与效率，具有积极的意义。
（二）税务行政诉讼中证据效力的特别属性
税务行政诉讼基于税务行政行为而具备与其他行政诉讼所不一样的特殊属性，这与税收行为和税务案件自身的特点密切相关，也与税务行政过程中强调的纳税人权利保护、税收法定、利益衡平等基本理念是一脉相承的。税务行政诉讼有更大的复杂性和更强的专业技术性，这就需要税务行政诉讼中的司法人员具备一定的财税、会计、审计知识，同时要能够看懂一般的经济交往记录、经济凭证、单据、账册以及司法会计鉴定等证据材料。而这对于一般行政诉讼的审理人员来说，显然是无须具备的。[5]正因为纳税争议内容的高度技术性，只有经过长期训练的专业法官，才有可能形成正确、科学的裁判结论。
基于税务行政诉讼的特殊属性，税务行政诉讼证据效力的认定也有异于一般行政诉讼的过程。
1.质证规则。由于税务案件通常情况下涉案标的较大、案情较为复杂、涉及的证据资料数量繁多且专业，故质证规则在证据效力的判定中显得尤为重要。法院可以组织当事人在开庭前向对方出示或者交换证据，并将交换证据的情况记录在卷；在庭审过程中，当事人应当围绕证据的关联性、合法性和真实性，针对证据有无证明效力以及证明效力大小，进行质证。在必要时，还可以聘请在财税、会计、审计、司法鉴定等方面有特殊知识和经验的专家辅助人辅助质证或重新鉴定。[6]只有在税务行政诉讼中充分、全面地运用质证规则，并适当引入专家辅助人的参与，才能有效地回应税务纠纷所具有的高度专业性和技术性考验，从而使得证据效力的认定过程更为合理，并保证司法程序的规范化和裁判结果的科学性。
2.纳税人的协力义务和举证责任。在税务行政诉讼的证据收集、审查和效力认定的过程中，原告（即纳税人）须承担较重的协力义务和举证责任。[7]由于课税资料多掌握在纳税人手中，而这部分课税资料在税务行政诉讼中往往又是极其重要的证据材料，这就要求纳税人应当注重保存和使用这部分课税资料和证据，并在税务行政诉讼的举证和证据审查中承担较重的协助义务，即协助法官合理地完成证据效力的认定。总而言之，纳税人的协力义务可以体现为两个方面：一是在税收征收的税款确定程序中，纳税人应当首先进行纳税申报，主动提供相关资料，以便税务机关准确计量税基并对纳税人课税，这在《税收征管法》（2001年）第二十五条中即有规定。但是，如果纳税人拒不提供纳税资料或者申报时提供的纳税资料不真实，税务机关就无法准确计量纳税人的税基，比如纳税人擅自销毁账簿，再如纳税人账簿中的账目混乱或者成本资料残缺不全、难以核实。[8]对于此种纳税人未尽协力义务的情形，根据《税收征管法》第三十五条和第三十六条的规定，税务机关有权核定纳税人的应纳税额，具体而言，税务机关除非可以尝试通过其他渠道获得准确信息，否则就只能采取推定的方法来确定税额，推定的具体方式包括参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的收入额和利润率、按照成本加合理的费用和利润核定等。[9]二是在税务行政诉讼过程中，虽然前文中提及税务机关更易取得证据，故而在税务行政诉讼中原则上负有举证责任，但面对纳税人在私人现金交易和地下经济行为中仍掌握着税务机关难以掌握的大部分课税资料的情况，对于纳税人具有资料提供的特殊优势的这些事项，应当发生证明责任的部分转移，适当减轻税务机关的举证责任。在这就意味着，如果纳税人没有充分地履行协力义务，尤其是故意违反协力义务、妨碍法院调查法律事实时，法官根据自由心证，很可能将胜诉的天平向税务机关倾斜，税务机关将有合理理由被容许自行推定课税，而税务行政诉讼中的纳税人一方将承担诉讼主张得不到法院支持的败诉结果。