财税[2014]109号 财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知

财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知

财税[2014]109号       2014-12-25

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：

　　为贯彻落实《国务院关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》（国发[2014]14号），根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例有关规定，现就企业重组有关企业所得税处理问题明确如下：

　　一、关于股权收购

　　将《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）第六条第（二）项中有关“股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%”规定调整为“股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%”。

　　二、关于资产收购

　　将财税[2009]59号文件第六条第（三）项中有关“资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%”规定调整为“资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%”。

　　三、关于股权、资产划转

　　对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：

　　1、划出方企业和划入方企业均不确认所得。

　　2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。

　　3、划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。　

　　【赵国庆——这里账面净值实际并非指的会计账面净值。估计立法者也没想到一个准确的词语去定义。因为，这里也不是资产的计税基础。而是资产的计税基础减去已在税前扣除折旧后的净值】

　　【battle——帐面净值与计税基础不一致情况如何处理？

　　文件规定划入方依资产的原帐面净值确认计税基础有待商榷。帐面净值是会计上概念，即资产的原值减去已提的累计折旧。有很多情况会造成企业资产的帐面净值不等于该项资产的计税基础，如会计与税收采用的折旧方法不一致、采用特殊性税务处理之吸引合并情况下形成的资产，这些情况均可能造成资产的帐面净值与资产的计税基础不一致。

　　在资产帐面净值与计税基础不一致的情况下，划入方按资产于划出方原帐面净值而不是原计税基础确认新的计税基础，这种作法毫无道理可言。而且还要求划出方不确认所得或损失，这么处理显然会打破计税基础与所得确认之间的平衡关系。企业在运营状态下，资产的计税基础=债务价值 企业权益持有人持有企业股权的计税基础 (企业留存收益 递延所得税负债-递延所得税资产)。

　　声明一下，上述公式是笔者分析所得税问题自行总结出来的，无出处可查，欢迎大家商讨正确与否。资产从划出方划出，资产计税基础不能凭空减少，一定要维持前述的计税基础平衡等式，这里的平衡关系类似会计平衡等式，就是说，一项资产计税基础的减少要么对应另一项资产计税基础的增加，要么对应债务价值减少，要么对应股东持有投资计税基础的减少，要么对应企业留存收益减少。

　　显然，根据文件第三条描述的资产划转行为，为了维持计税基础平衡等式，企业权益持有人持有投资的计税基础应作相应调减。】

　　【battle——反避税考虑不周

　　假设P公司100%控股S公司，P公司有二个业务单元P1和P2，均赢利，S公司有二个业务单元S1和S2均亏损，现P1划至S公司，S1划至P公司，赢亏互抵，这种相互划转作法，在税收上对企业集团会更有利。】

　　四、本通知自2014年1月1日起执行。

　　本通知发布前尚未处理的企业重组，符合本通知规定的可按本通知执行。

财政部

国家税务总局

2014年12月25日

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　　赵国庆——

　　财政部、国家税务总局在《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)将”划转”这种原来只存在于国有企业之间的重组优惠工具扩大到了所有符合条件的所有制企业都可以享受。随后,国家税务总局在2015年《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号)将”划转\"这种工具又细化为四个类型,并分别明确了各个类型的会计、税务处理。

　　纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

　　在2015年国家税务总局文件发布之初,”财税星空”就曾专门撰文指出,国家税务总局公告2015年第40号对于母公司向全资子公司的无偿划转文件规定存在\"实质性错误”,由此可能会给企业做这类划转的特殊性税务处理带来重大税收风险。因此,我们当时就提醒广大企业(包括国企),一定要慎做母公司向全资子公司的无偿划转业务(即图中红色标识的第二类划转类型)。

　　但是,很多企业可能没有意识到这个风险,最近一家公司就前几年向税务机关成功备案的母一一子无偿划转的业务，做第二次交易时遇到了重大税收风险,无论是咨询了基层税务机关,还是通过邮件、电话咨询了国家税务总局12366，目前都给出了要交大额税金的答复，企业非常困惑。